Lohnsteuerrichtlinien H 38.2 Hinweis

Aktienoptionen

• Bei nicht handelbaren Aktienoptionsrechten liegt weder bei Einräumung noch im Zeitpunkt der erstmaligen Ausübbarkeit ein Zufluss von Arbeitslohn vor (>BFH vom 20.06.2001 - BStBl II S. 689).
• Auch bei handelbaren Optionsrechten fließt ein geldwerter Vorteil i. d. R. erst zu, wenn die Aktien unentgeltlich oder verbilligt in das wirtschaftliche Eigentum des Arbeitnehmers gelangen (>BFH vom 20.11.2008 - BStBl II 2009 S. 382).
• Bei einem entgeltlichen Verzicht auf ein Aktienankaufs- oder Vorkaufsrecht fließt ein geldwerter Vorteil nicht zum Zeitpunkt der Rechtseinräumung, sondern erst zum Zeitpunkt des entgeltlichen Verzichts zu (>BFH vom 19.06.2008 - BStBl II S. 826).
• Ein geldwerter Vorteil fließt nicht zu, solange dem Arbeitnehmer eine Verfügung über die im Rahmen eines Aktienoptionsplans erhaltenen Aktien rechtlich unmöglich ist (>BFH vom 30.06.2011 - BStBl II S. 923 zu vinkulierten Namensaktien). Im Gegensatz dazu stehen Sperr- und Haltefristen einem Zufluss nicht entgegen (>BFH vom 30.09.2008 - BStBl II 2009 S. 282).
• Der Vorteil aus einem vom Arbeitgeber eingeräumten Aktienoptionsrecht fließt dem Arbeitnehmer zu, wenn er das Recht ausübt oder anderweitig verwertet. Eine solche Verwertung liegt insbesondere vor, wenn der Arbeitnehmer das Recht auf einen Dritten überträgt. Der Vorteil bemisst sich nach dem Wert des Rechts im Zeitpunkt der Verfügung darüber (>BFH vom 18.09.2012 - BStBl II 2013 S. 289).

Betriebliche Altersversorgung

• Allgemeines >BMF vom 12.08.2021 (BStBl I S. 1050) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 18.03.2022 (BStBl I S. 333), Rn. 1-7

• Ablösung einer Pensionszusage >BMF vom 04.07.2017 (BStBl I S. 883)

• zur Übertragung der betrieblichen Altersversorgung >§ 3 Nr. 55, Nr. 65 und Nr. 66 und BMF vom 12.08.2021 (BStBl I S. 1050) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 18.03.2022 (BStBl I S. 333), Rn. 53-63
• Beitragsleistungen des Arbeitgebers für eine Direktversicherung seines Arbeitnehmers fließen in dem Zeitpunkt zu, in dem er seiner Bank einen entsprechenden Überweisungsauftrag erteilt (>BFH vom 07.07.2005 - BStBl II S. 726).
• Arbeitslohn aus Beiträgen des Arbeitgebers zu einer Direktversicherung des Arbeitnehmers für eine betriebliche Altersversorgung fließt dem Arbeitnehmer nicht schon mit Erteilung der Einzugsermächtigung durch den Arbeitgeber zugunsten des Versicherungsnehmers zu; der Zufluss erfolgt erst, wenn der Arbeitgeber den Versicherungsbeitrag tatsächlich leistet (>BFH vom 24.08.2017 - BStBl II 2018 S. 72).

Einräumung eines Wohnungsrechts

Die Einräumung eines dinglichen Wohnungsrechts führt zu einem laufenden monatlichen Zufluss von Arbeitslohn (>BFH vom 19.08.2004 - BStBl II S. 1076).

Gesellschafter-Geschäftsführer

Zum Zufluss von Gehaltsbestandteilen bei Nichtauszahlung >BMF vom 12.05.2014 (BStBl I S. 860)

Gutscheine und Geldkarten

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 26

Kein Zufluss von Arbeitslohn

Arbeitslohn fließt nicht zu bei

• Verzicht des Arbeitnehmers auf Arbeitslohnanspruch, wenn er nicht mit einer Verwendungsauflage hinsichtlich der freiwerdenden Mittel verbunden ist (>BFH vom 30.07.1993 - BStBl II S. 884),
• Verzicht des Arbeitnehmers auf Arbeitslohnanspruch zugunsten von Beitragsleistungen des Arbeitgebers an eine Versorgungseinrichtung, die dem Arbeitnehmer keine Rechtsansprüche auf Versorgungsleistungen gewährt (>BFH vom 27.05.1993 - BStBl II 1994 S. 246),
• Gutschriften beim Arbeitgeber zugunsten des Arbeitnehmers aufgrund eines Gewinnbeteiligungs- und Vermögensbildungsmodells, wenn der Arbeitnehmer über die gutgeschriebenen Beträge wirtschaftlich nicht verfügen kann (>BFH vom 14.05.1982 - BStBl II S. 469),
• Verpflichtung des Arbeitgebers im Rahmen eines arbeitsgerichtlichen Vergleichs zu einer Spendenzahlung, ohne dass der Arbeitnehmer auf die Person des Spendenempfängers Einfluss nehmen kann; diese Vereinbarung enthält noch keine zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit führende Lohnverwendungsabrede (>BFH vom 23.09.1998 - BStBl II 1999 S. 98),
• Einräumung eines Anspruchs gegen den Arbeitgeber, sondern i. d. R. erst durch dessen Erfüllung. Das gilt auch für den Fall, dass der Anspruch - wie ein solcher auf die spätere Verschaffung einer Aktie zu einem bestimmten Preis (Aktienoptionsrecht) - lediglich die Chance eines zukünftigen Vorteils beinhaltet (>BFH vom 24.01.2001 - BStBl II S. 509 und S. 512). Das gilt i. d. R. auch bei handelbaren Optionsrechten (>BFH vom 20.11.2008 - BStBl II 2009 S. 382),
• Einbehalt eines Betrags vom Arbeitslohn durch den Arbeitgeber und Zuführung zu einer Versorgungsrückstellung (>BFH vom 20.07.2005 - BStBl II S. 890),
• rechtlicher Unmöglichkeit der Verfügung des Arbeitnehmers über Aktien (>BFH vom 30.06.2011 - BStBl II S. 923 zu vinkulierten Namensaktien); im Gegensatz dazu stehen Sperr- und Haltefristen einem Zufluss nicht entgegen (>BFH vom 30.09.2008 - BStBl II 2009 S. 282).

Verschiebung der Fälligkeit

Arbeitgeber und Arbeitnehmer können den Zeitpunkt des Zuflusses einer Abfindung oder eines Teilbetrags einer solchen beim Arbeitnehmer in der Weise steuerwirksam gestalten, dass sie deren ursprünglich vorgesehene Fälligkeit vor ihrem Eintritt auf einen späteren Zeitpunkt verschieben (>BFH vom 11.11.2009 - BStBl II 2010 S. 746).

Wandelschuldverschreibung

• Wird im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses durch Übertragung einer nicht handelbaren Wandelschuldverschreibung ein Anspruch auf die Verschaffung von Aktien eingeräumt, liegt ein Zufluss von Arbeitslohn nicht bereits durch die Übertragung der Wandelschuldverschreibung vor. Bei Ausübung des Wandlungsrechts fließt ein geldwerter Vorteil erst dann zu, wenn durch Erfüllung des Anspruchs das wirtschaftliche Eigentum an den Aktien verschafft wird. Geldwerter Vorteil ist die Differenz zwischen dem Börsenpreis der Aktien und den Erwerbsaufwendungen (>BFH vom 23.06.2005 - BStBl II S. 766).
• Bei Verkauf eines Darlehens, das mit einem Wandlungsrecht zum Bezug von Aktien ausgestattet ist, fließt der geldwerte Vorteil im Zeitpunkt des Verkaufs zu (>BFH vom 23.06.2005 - BStBl II S. 770).

Zeitwertkonten

>BMF vom 17.06.2009 (BStBl I S. 1286) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 08.08.2019 (BStBl I S. 874)

Zufluss von Arbeitslohn

Arbeitslohn fließt zu bei

• wirtschaftlicher Verfügungsmacht des Arbeitnehmers über den Arbeitslohn (>BFH vom 30.04.1974 - BStBl II S. 541); dies gilt auch bei Zahlungen ohne Rechtsgrund (>BFH vom 04.05.2006 - BStBl II S. 832) sowie versehentlicher Überweisung, die der Arbeitgeber zurückfordern kann (>BFH vom 04.05.2006 - BStBl II S. 830); zur Rückzahlung von Arbeitslohn >H 11,
• Zahlung, Verrechnung oder Gutschrift (>BFH vom 10.12.1985 - BStBl II 1986 S. 342),
• Entgegennahme eines Schecks oder Verrechnungsschecks, wenn die bezogene Bank im Fall der sofortigen Vorlage den Scheckbetrag auszahlen oder gutschreiben würde und der sofortigen Vorlage keine zivilrechtlichen Abreden entgegenstehen (>BFH vom 30.10.1980 - BStBl II 1981 S. 305),
• Einlösung oder Diskontierung eines zahlungshalber hingegebenen Wechsels (>BFH vom 05.05.1971 - BStBl II S. 624),
• Verzicht des Arbeitgebers auf eine ihm zustehende Schadenersatzforderung gegenüber dem Arbeitnehmer in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitgeber zu erkennen gibt, dass er keinen Rückgriff nehmen wird (>BFH vom 27.03.1992 - BStBl II S. 837),
• Überlassung einer Jahresnetzkarte mit uneingeschränktem Nutzungsrecht in voller Höhe im Zeitpunkt der Überlassung (>BFH vom 12.04.2007 - BStBl II S. 719) oder im Zeitpunkt der Ausübung des Bezugsrechts durch Erwerb der Jahresnetzkarte (>BFH vom 14.11.2012 - BStBl II 2013 S. 382),
• Freifahrtscheinen mit dem Bezug unabhängig vom konkreten Fahrtantritt (>BFH vom 26.09.2019 - BStBl II 2020 S. 162),
• Teilnahme an einem Firmenfitnessprogramm mit der laufenden Einräumung der tatsächlichen Nutzungsmöglichkeit und nicht bereits bei Aushändigung des Mitgliedsausweises (>BFH vom 07.07.2020 - BStBl II 2021 S. 232),
• Ausgleichszahlungen, die der Arbeitnehmer für seine in der Arbeitsphase erbrachten Vorleistungen erhält, wenn ein im Blockmodell geführtes Altersteilzeitarbeitsverhältnis vor Ablauf der vertraglich vereinbarten Zeit beendet wird (>BFH vom 15.12.2011 - BStBl II 2012 S. 415),
• >Wandelschuldverschreibung,
• virtuellen Währungen und sonstigen Token, die als Sachbezug einzuordnen sind >BMF vom 10.05.2022 (BStBl I S. 668), Rn. 89.

Stand: 2023